01

#案例1——開(kāi)發(fā)商“登山哥”取得一塊300畝的住宅凈地，為了提升小區(qū)服務(wù)品質(zhì)，又從相鄰商業(yè)體處購(gòu)得土地5畝建造一社區(qū)活動(dòng)中心，產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有，活動(dòng)中心無(wú)償為小區(qū)業(yè)主使用。

登山哥認(rèn)為，該社區(qū)活動(dòng)中心是非盈利公共配套設(shè)施，在計(jì)算可售商品成本時(shí)，把社區(qū)活動(dòng)中心土地成本及建造成本800萬(wàn)計(jì)入住宅產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)成本，請(qǐng)問(wèn)是否正確？

在分析這個(gè)問(wèn)題前，我們先看一下，稅法關(guān)于共建配套的規(guī)定。

（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第十七條規(guī)定，企業(yè)在開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)所、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進(jìn)行處理： 

1、屬于非營(yíng)利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

2、屬于營(yíng)利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外，其他一律按建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。

#案例1分析——從上規(guī)定可以看出，產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有，因此不應(yīng)視為“公建配套”。因?yàn)椋阡N(xiāo)售住宅產(chǎn)品時(shí)，該社區(qū)活動(dòng)中心的土地和建造成本不得扣除。

02

營(yíng)改增后，房地產(chǎn)企業(yè)面臨的一個(gè)稅務(wù)疑難問(wèn)題是公共配套設(shè)施無(wú)償移交給政府，要不要視同銷(xiāo)售繳納增值稅？

#案例2——登山哥開(kāi)發(fā)某住宅小區(qū)項(xiàng)目，建造的老年活動(dòng)中心屬于該小區(qū)的公建配套設(shè)施，小區(qū)項(xiàng)目完成后，老年活動(dòng)中心無(wú)償移交給地方政府。請(qǐng)問(wèn)，該老年活動(dòng)中心是否需要視同銷(xiāo)售？

根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2016]36號(hào)附件1）第十四條規(guī)定，下列情形視同銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)：

1、單位或者個(gè)體工商戶(hù)向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外；

2、單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外。

#案例2分析——從上規(guī)定可以看出，房地產(chǎn)企業(yè)將公共配套設(shè)施移交給政府用于公益性事業(yè)的無(wú)償行為，不視同銷(xiāo)售，屬于“不征收增值稅”的范疇。

03

#案例3——還拿案例2來(lái)分析。登山哥在造建該老年活動(dòng)中心時(shí)，取得了施工單位開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票一張，價(jià)款800萬(wàn)元，稅款80萬(wàn)元。

請(qǐng)問(wèn)：此增值稅專(zhuān)票稅款80萬(wàn)能否在銷(xiāo)售住宅項(xiàng)目時(shí)進(jìn)行抵扣？該800萬(wàn)建設(shè)成本是否可以在所得稅與土增稅中予以扣除？

根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)將公共配套設(shè)施移交給政府用于公益性事業(yè)的無(wú)償行為，不視同銷(xiāo)售，屬于“不征增值稅項(xiàng)目”，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。由此可知80萬(wàn)進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣增值稅。

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第二十七條的規(guī)定，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本支出包括公共配套設(shè)施費(fèi)，是指開(kāi)發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無(wú)償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。由此可以知道，該800萬(wàn)建設(shè)成本可以在所得稅計(jì)算中予以扣除。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施發(fā)生的支出，是計(jì)算土增稅的扣除項(xiàng)目。該條表明，與清算項(xiàng)目配套的公共配套設(shè)施成本，允許在土增稅清算中予以扣除。

04

#案例4——還拿案例2來(lái)說(shuō)。該住宅項(xiàng)目分三期施工，一、二期是住宅，第三期是該公建配套老年活動(dòng)中心。建設(shè)周期為3年。目前該項(xiàng)目一期已符合土地增值稅清算條件，企業(yè)按要求對(duì)一期項(xiàng)目土地增值稅自行清算，并形成自查報(bào)告上報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅務(wù)機(jī)關(guān)審核發(fā)現(xiàn)，活動(dòng)中心目前還未開(kāi)工建設(shè)，但企業(yè)清算一期的土地增值稅時(shí)按三期分?jǐn)偪鄢嘶顒?dòng)中心的預(yù)算成本。

對(duì)此，企業(yè)認(rèn)為，活動(dòng)中心是住宅小區(qū)項(xiàng)目的公共配套設(shè)施，其成本屬于項(xiàng)目的共同成本費(fèi)用，應(yīng)按比例合理分?jǐn)偂Ｕ?qǐng)問(wèn)企業(yè)的認(rèn)識(shí)正確嗎？

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)）第四條“土地增值稅的扣除項(xiàng)目”第（一）款規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時(shí)計(jì)算與清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。可見(jiàn)，能作為土增稅扣除項(xiàng)目的“公共配套設(shè)施”必須是實(shí)際發(fā)生的成本，不存在預(yù)提的成本，并取得合法有效憑證。

國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)第四條“土地增值稅的扣除項(xiàng)目”第（五）款規(guī)定，屬于多個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個(gè)項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計(jì)算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。可見(jiàn)，如果發(fā)生的公共配套設(shè)施費(fèi)是多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

#案例4分析——根據(jù)以上可知，公共配套設(shè)施在土增稅計(jì)算中的扣除主要要掌握三點(diǎn)：

1、公共配套設(shè)施是計(jì)算土地增值稅的扣除項(xiàng)目；

2、公共配套設(shè)施扣除必須是實(shí)際發(fā)生的成本，不是預(yù)提的成本，并要取得合法憑據(jù)；

3、發(fā)生的公共配套設(shè)施費(fèi)是多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

由此可知，公共配套設(shè)施在“時(shí)間”“空間”的提前安排是有講究的。“時(shí)間”上盡量提前安排，以免案例中按排在三期有可能面臨無(wú)法扣除的尷尬局面；“空間”上安排在增值額大的分期之中，這樣可能實(shí)現(xiàn)降低稅檔。